注会 会计 合并财务报表A 归纳
1.合并财务报表概述
a)性质：把具有控股关系的集团看成是一个报告主体，以该报告主体为会计主体对外提供财务报告，该报告
主体一定不是法律主体
b)特点：①其反映的对象是由若干法人组成的会计主体(非法律主体)②由企业集团中的母公司编制③以个
别财务报表为基础编制
c)编制原则
i.种类(与个别报表一致)
①合并资产负债表②合并利润表③合并所有者权益变动表④合并现金流量表
ii.原则
①以个别财务报表为基础②一体性原则③重要性原则
d)控制的特征
i.主体：唯一，而非多方
ii.内容：财务和经营决策(表决权)iii.目的：获取经济利益
iv.特殊考虑：持有当期可转换公司债券、当期执行的认股权证等潜在表决权
v.范围：所有子公司都纳入，无论：①子公司规模大小②子公司向母公司转移资金能力是否受到限制③子
公司业务性质
特例：①已宣告被清理整顿的子公司②已宣告破产的子公司
e)编制的前期准备
i.准备事项
①统一母子公司会计政策②统一母子公司资产负债表日、会计期间③对子公司以外币表示的财务报表进行折算④收集编制合并财务报表的相关数据
ii.工作底稿法
①设置工作底稿②将母公司、子公司个别报表各项目数据过入合并工作底稿，加总
③在合并工作底稿中，编制调整分录、抵消分录④计算合并财务报表各项目的合并金额⑤填列合并财务报表
2.同一控制下长期股权投资与所有者权益的合并
a)合并日
借：长期股权投资（A公司享有B公司所有者权益账面价值的份额）资本公积贷：银行存款借：管理费用(直接相关费用)贷：银行存款抵消分录：借：子公司所有者权益账面价值贷：长期股权投资少数股东权益恢复分录：借：资本公积贷：盈余公积未分配利润b)合并日后(合并日当期及以后各期期末)
i.权益法调整(做在工作底稿中，不需写明细账)净损益调整借：长期股权投资净损益之外的其他变动调整借：长期股权投资贷：资本公积贷：投资收益(亏损则做相反分录)分配现金股利调整借：投资收益贷：长期股权投资理解：①成本法下宣告股利：借：应收股利贷：投资收益②权益法下宣告股利：借：应收股利贷：长期股权投资损益调整③成本法转为权益法，则应该借“投资收益”，贷“长期股权投资”ii.抵消分录(具体分录见例题)长期股权投资与子公司所有者权益抵消母公司投资收益与子公司当年利润分配抵消母公司应收股利与子公司应付股利抵消c)例题：A公司于201*年1月1日，以201*0万元，取得B公司75%的股权，期间另支付审计、法律服
务等相关费用100万元。合并前后A、B受同一方控制。具体数据见下表。201*年B公司全年实现净利润10000万元，提取盈余公积201*万元，向股东宣告分派股利4000万元。
201*年1月1日A公司B公司
60,00030,000股本
10,0008,000资本公积
9,0003,000盈余公积
18,0007,000未分配利润
97,00048,000所有者权益总额
i.合并日：(201*年1月1日)(以“万元”为单位)①A公司个别报表：借：长期股权投资B公司36000管理费用100贷：银行存款201*0资本公积股本溢价16000②抵消分录(工作底稿)借：股本30000资本公积8000盈余公积3000未分配利润7000贷：长期股权投资36000少数股东权益1201*ii.权益法调整(合并日后)(201*年12月31日)(工作底稿)
①净损益调整
借：长期股权投资7500贷：投资收益7500②分配现金股利调整
借：投资收益3000贷：长期股权投资3000
此时，长期股权投资账面价值=36000+7500-3000=40500(or(48000+10000-4000)×75%=54000×75%)
iii.母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消(合并日后)
借：股本30000资本公积8000
盈余公积5000(=3000+201*)
未分配利润11000(=7000+10000201*4000)贷：长期股权投资40500少数股东权益135
iv.母公司投资收益与子公司利润分配抵消(合并日后)
借：投资收益7500少数股东损益2500未分配利润（年初）7000贷：提取盈余公积201*向股东分配利润4000
未分配利润11000(差额)
理解：①借方3项目反映来源，其中“投资收益”+“少数股东权益”=子公司净利润，3项目合计表示“子公司当期可供分配的利润”
②贷方3项目反映去向，即子公司对“子公司当期可供分配的利润”的处理方式
v.母公司应收股利与子公司应付股利抵消(合并日后)
借：应付股利3000
贷：应收股利3000
理解：现金股利股利只是宣告，尚未支付。若已支付，只要在现金流量表中抵消
3.非同一控制下长期股权投资与所有者权益的合并
a)合并日
借：长期股权投资贷：银行存款公允价值调整：借：资产公允价值增加项目负债公允价值减少项目贷：资产公允价值减少项目负债公允价值增加项目资本公积(差额)抵消分录：借：股本资本公积(注意：上个调整分录使资本公积数额变化)盈余公积未分配利润商誉贷：长期股权投资少数股东权益b)合并日后
i.子公司调整为公允价值的净利润P1=调整前净利润P0+购买日坏账准备核销金额购买日售出存货公
允价值增值金额购买日增值的固定资产(无形资产)增加的折旧额(摊销额)
ii.子公司年末未分配利润=年初数+P1提取的盈余公积分派股利iii.子公司实现净利润而产生母公司的投资收益a=P1×投资比例iv.长期股权投资年末余额=合并成本+投资收益a分派股利×投资比例
具体分录如下：
v.合并日后的资产负债表日仍要进行公允价值调整：合并报表以个别报表为基础编制，个别报表并未按公允价值调整
vi.已实现的公允价值对子公司当期净利润的影响(此部分反映子公司净利润调整前至调整后的具体变
化过程，即第i部分的细化)
①增值的存货卖出，结转的成本相应增加借：营业成本
贷：存货（不可“库存商品”、“原材料”，只可为报表项目）②增值的固定资产，相应的当期累计折旧增加借：管理费用
贷：固定资产（本来为“累计折旧”，但报表中无此项目，只可计入“固定资产”贷方）③坏账准备核销
借：应收账款（本来为“坏账准备”，但报表中无此项目）贷：资产减值损失
vii.权益法调整(此部分反映长期股权投资的年末余额是如何被调整的，即第iv部分的细化)
①净损益调整
借：长期股权投资a贷：投资收益a②分配现金股利调整
借：投资收益(分派股利×投资比例)贷：长期股权投资
viii.抵消分录
长期股权投资与所有者权益抵消借：股本
资本公积(有变动：公允价值调整)盈余公积
未分配利润(有变动：见ii中结果)商誉(与购买日相同)
贷：长期股权投资(见iv中结果)(也可由：子公司净资产公允价值×持股比例+商誉)少数股东权益(借方前4项之和，再乘以投资比例，也可倒挤出来)母公司投资收益与子公司利润分配抵消(类似同一控制下的情形)
借：投资收益
少数股东本期损益未分配利润（年初）贷：提取盈余公积向股东分配利润
未分配利润(差额)应收股利与应付股利抵消
借：应付股利贷：应收股利
4.同一控制下、非同一控制下长期股权投资与所有者权益合并对比合并日
公允价值调整
合并日后
权益法调整
抵消分
有抵消分录
包括①长期股权投资与
包括①净损益调整②母公司投资收益与子②分配现金股利调整消
③应收股利与应付股利母公司享有子公司所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资入账价值，与合并成本的差额计入资本公积；抵消分录无商誉、营业外收入
以合并对价的公允价值作为长期股权投资的入账价值；对子公司资产负债的进行公允价值调整，差额计入资本公积；抵消分录出现商誉或营业外收入
无①对子公司资产负债进行公允价值调整，同合并日处理
②考虑已实现的公允价值对子公司净利润的影响
5.跨年度情形
a)计算数据
i.调整子公司净利润(ANP):Adjustednetprofit=pre-adjustednetprofit±本期仍存在的由于公允价值
而影响利润的差额
ii.子公司未分配利润（年初）：参见上年合并报表数据iii.子公司未分配利润（年末）：子公司未分配利润（年初）+ANP提取盈余公积分派股利iv.母公司对子公司投资收益：ANP×投资比例v.长期股权投资年末账面价值：合并报表中上年年末余额+母公司对子公司投资收益分派股利×投资
比例
b)公允价值调整
i.恢复上年数额子公司资产负债的公允价值调整借：未分配利润（年初）固定资产贷：未分配利润（年初）理解：同合并当期期末的分录，只是将损益类科目、已不存在的资产负债换成“未分配利润（年初）”，数据与上年同
公允价值实现影响净利润借：年初未分配利润（年初）贷：固定资产理解：上年存在但本年不存在的不计入，将本年仍存在的影响项目计入，只是将损益类科目换成“未分配利润（年初）”ii.调整本年数额方法同合并当期期末，只调整当期存在的项目c)权益法调整
i.恢复上年数额借：长期股权投资未分配利润（年初）贷：长期股权投资未分配利润（年初）理解：将上年对应分录的“投资收益”换成“未分配利润（年初）”，本来分录如右ii.调整本年数额借：长期股权投资(本年子公司ANP×投资比例)投资收益贷：长期股权投资(本年子公司宣告发放股利×投资比例)投资收益
d)抵消分录
i.母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消借：股本ii.母公司投资收益与子公司利润iii.应收股利与应付分配抵消借：投资收益股利抵消借：应付股利资本公积(经过了公允价值调整)盈余公积未分配利润(见“计算数据”iii)商誉(与合并日同)贷：长期股权投资(见“计算数据”v)少数股东权益少数股东本期损益未分配利润（年初）贷：提取的盈余公积向股东分配利润未分配利润（年末）理解：根据“计算数据”提供的数据，直接填列，与上年数据无关，方法与合并当期期末同贷：应收股利
扩展阅读：201*注会会计第25章合并财务报表201*0713
第二十五章合并会计报表强化练习题（一）单项选择题
1．子公司201*年从母公司购入的75万元存货没有实现对外销售，201*年全部销售，取得销售收入120万元，对于该项存货，母公司的销售成本60万元，双方均未对该项存货计提存货跌价准备。母公司编制201*年合并报表时所作的抵销分录为（）。
A.借：未分配利润期初30贷：营业成本30B.借：未分配利润期初15贷：营业成本15C.借：未分配利润期初15贷：存货15D.借：营业收入105贷：营业成本75存货30
2．下列事项中，C公司必须纳入A公司合并范围的情况是（）。
A．A公司拥有B公司50%的权益性资本，B公司拥有C公司60%的权益性资本B．A公司拥有C公司48%的权益性资本
C．A公司拥有B公司60%的权益性资本，B公司拥有C公司40%的权益性资本
D．A公司拥有B公司60%的权益性资本，B公司拥有C公司40%的权益性资本同时A公司拥有C公司20%的权益性资本
3.201*年3月，母公司以1000万元的价格（不含增值税额），将其生产的设备销售给其全资子公司作为管理用固定资产。该设备的生产成本为800万元。子公司采用年限平均法对该设备计提折旧，该设备预计使用年限为10年，预计净残值为零。编制201*年合并报表时，因该设备相关的未实现内部销售利润的抵销而影响合并净利润的金额为（）。
A.180万元B.185万元C.200万元D.215万元
4.甲公司拥有乙公司70%的有表决权股份，能够控制乙公司的生产经营决策。201*年10月，甲公司以900万元将一批自产产品销售给乙公司，该批产品的生产成本为500万元。至201*年12月31日，乙公司对外销售该批商品的60%，该批商品假设未发生减值。甲、乙公司适用的所得税税率分别均为15%和25%，而且在未来期间预计不会发生变化。税法规定，企业存货以
历史作为计税基础，则合并财务报表中应确认（）。
A.递延所得税资产160万元B.递延所得税负债160万元C.递延所得税资产40万元D.递延所得税负债40万元
5.A公司为B公司的母公司，A公司当期销售一批产品给B公司，销售成本为500万元，售价为750万元。截至当期期末，子公司已对外销售该批存货的60%，期末留存的存货的可变现净值为225万元。不考虑其他因素，则A公司在当期期末编制合并报表时应抵销的存货跌价准备的金额为（）万元。
A.75B.100C.0D.250（二）多项选择题
1．在连续编制合并会计报表时，有些业务要通过“未分配利润年初”项目予以抵销。这些经济业务有()。
A．内部固定资产交易的未实现利润抵销B．内部存货交易中期末存货未实现利润抵销C．内部存货交易中期初存货未实现利润抵销
D．内部固定资产交易后多计提折旧的抵销E．内部期初应收账款计提的坏账准备抵销
2．在编制合并财务报表时，应当编制的调整分录有（）。A．投资时子公司固定资产公允价值与账面价值不同应调整的折旧额B．投资时子公司无形资产公允价值与账面价值不同应调整的摊销额C．投资时子公司资产公允价值与账面价值不同应调整的资产减值准备D．母公司对子公司净利润的变动应确认的投资收益E．母公司从子公司中分回的现金股利
3．甲公司拥有乙公司有表决权股份的60％；乙公司拥有丙公司有表决权股份的52％，拥有丁公司有表决权股份的31％；甲公司直接拥有丁公司有表决权股份的22％；甲公司接受戊公司的委托，对戊公司的子公司已公司提供经营管理服务，甲公司与戊和已公司之间没有直接或间接的投资关系。假定上述公司均以其所持表决权股份参与被投资企业的财务和经营决策。假定不考虑其他因素，下列公司中，应纳入甲公司合并会计报表范围的有（）。A．乙公司B．丙公司C．丁公司D．戊公司E．已公司4.下列说法中正确的有（）
A．母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，但小规模的子公司和经营业务性质特殊的子公司除外。
B.因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。
C．因同一控制下的企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数
D．母公司在报告期内处置子公司，编制合并资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数
E．母公司在报告期内处置子公司，应将该子公司期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表。5.下列关于年度合并会计报表的表述中,正确的有（）。
A.在报告期内出售上年已纳入合并范围的子公司时,合并资产负债表的期初数应进行调整B.在报告期内购买应纳入合并范围的子公司时,合并现金流量表中应合并被购买子公司自购买日至年末的现金流量
C.在报告期内出售上年已纳入合并范围的子公司时,合并利润表中应合并被出售子公司年初至出售日止的相关收入和费用
D.在报告期内上年已纳入合并范围的某子公司发生巨额亏损导致所有者权益为负数,但仍持续经营的,则该子公司仍应纳入合并范围
E.上年已纳入合并范围的国外子公司在报告期内根据当地的法律要求改按新的会计政策执行后与母公司的会计政策不一致时,合并会计报表的期初数应按国外子公司新的会计政策予以调整
（三）计算分析和综合题
1．甲公司为母公司，需要编制201*年的合并会计报表，其纳入合并范围的子公司有A公司和B公司。有关资料如下：
（1）甲公司拥有A公司60%的权益性资本；甲公司拥有B公司40%的权益性资本；A公司拥有B公司25%的权益性资本。
（2）甲公司、A公司、B公司201*年个别会计报表部分数据见下表：（单位：万元）
项目投资收益母公司A公司-103030B公司-300对A公司投资收益60对B公司投资收益-16年初未分配利润提取盈余公积12060应付普通股股利长期股权投资：对A公司投资对B公司投资实收资本资本公积盈余公积未分配利润
8031884500120201*8050052.5300807050000201*00-70（3）甲公司201*年1月1日结存的存货中含有从A公司购入的存货60万元，该批存货A公司的销售毛利率为15%。201*年度A公司向甲公司销售商品，售价为351万元（含增值税），甲公司另支付运杂费等支出2万元。A公司201*年度的销售毛利率为20%。甲公司201*年度将A公司的一部分存货对外销售，实现的销售收入为300万元，销售成本为250万元。甲公司对存货的发出采用先进先出法核算。
（4）甲公司201*年2月2日从B公司购进其生产的设备一台。B公司销售该产品的销售成本为62万元，销售价款为80万元，销售毛利率为22.5%。甲公司支付价款总额为93.6万元（含增值税），另支付运杂费1万元、保险费1.4万元、发生安装调试费用4万元，于201*年5月10日达到预定可使用状态。母公司采用平均年限法计提折旧，该设备用于行政管理，使用年限为5年，预计净残值为原价的4%（注：抵销该固定资产包含的未实现内部销售利润时不考虑净残值）。
（5）甲公司经批准于201*年1月1日发行3年期公司债券，债券面值为100万元（该债券不是为购建固定资产而发行的），债券年利率为6%，到期一次还本付息。发行价格为100万元（假设不考虑发行费用），发行收入全部收到并存入银行。A公司于201*年1月1日购买了母公司发行的全部债券的40%，实际支付价款40万元，作为持有至到期投资。要求：
⑴编制甲公司201*年度与长期股权投资业务有关的合并会计报表的抵销分录；⑵编制201*年度合并会计报表时与存货相关的抵销分录；⑶编制201*年度合并会计报表时与固定资产有关的抵销分录；
⑷编制甲公司201*年年末合并会计报表与内部应付债券和持有至到期投资的有关抵销分录。（假设抵销时不考虑所得税的影响）
2．甲股份有限公司为扩大投资领域、提高市场占有率，于201*年实施了一项并购计划。该公司适用的增值税税率为17%，适用的所得税税率为25%。(l)该项并购的有关情况如下：
①201*年2月20日，甲公司与乙公司原控股股东丙公司签订股权购买协议。根据协议约定；，甲公司以乙公司201*年3月31日经评估确认的净资产价值为基础，通过向丙公司定向增发本公司普通股为对价，取得乙公司90%股权；定向增发后，甲公司即可派人对乙公司董事会进行改组。
②201*年3月31日，甲公司确认对乙公司长期股权投资前甲公司有关资产和负债账面价值、乙公司有关资产和负债账面价值及其经评估确认的公允价值见下表。当日经评估确认的乙公司可辨认净资产公允价值总额为18000万元（不包括递延所得税资产及递延所得税负债）。单位:万元
项目资产：货币资金交易性金融资产应收账款存货长期股权投资固定资产无形资产递延所得税资产资产总计负债：短期借款应付账款应付职工薪酬长期借款递延所得税负债负债合计所有者权益：甲公司账面价值600030001201*8000180009000300066059660201*1201*0030003967396乙公司账面价值30001201*000201*3000100016201*000100040010003303730公允价值30001201*0003201*000201*214001000100040010003400股本资本公积盈余公积未分配利润所有者权益合计负债和所有者权益总计201*01201*80001226452264596606000300047030001247016200③201*年3月31日，甲公司向丙公司定向增发了5000万股本公司普通股：每股面值l元，所发行股份的公允价值为18000万元。甲公司发生发行股份承销商佣金400万元和对乙公司评估费用100万元，已用银行存款支付。当日，丙公司撤出其原派驻乙公司的全部董事会成员，甲公司对乙公司董事会进行改组。
(2)甲公司在取得对乙公司的控制权后，201*年4月至12月间，甲、乙公司之间发生的有关交易情况如下：
①201*年4月，甲公司将本公司生产的100件某产品出售给乙公司。该批产品在甲公司的成本为每件10万元，销售给乙公司的价格为每件15万元；至201*年12月31日，乙公司已对外出售60件，售价为每件16万元。期末乙公司估计该产品的可变现净值为每件12万元，计提了120万元存货跌价准备。
②201*年6月，甲公司将一产品出售给乙公司作为固定资产。该产品在甲公司的生产成本为240万元，销售给乙公司的价格为300万元。乙公司估计该项管理用固定资产的预计可使用年限为10年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。
③201*年12月，甲公司与乙公司签订一项购销合同，甲公司向乙公司预付款顷200万元。至201*年12月31日，乙公司尚未确认相关销售收入。假定税法规定，乙公司取得该笔预收款时不计税。
(3)甲公司备查簿中记录的合并中取得的乙公司有关资产、负债的相关情况如下：
①201*年3月31日，乙公司持有的账面存货全部为A产品。根据乙公司提供的资料，至201*年12月31日止，该批存货有80%已对外售出。
②201*年3月31日，乙公司持有的固定资产为一栋办公楼，原价为4000万元，原预计使用年限为20年，至合并发生时已使用5年。乙公司预计该固定资产的剩余使用年限为15年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。
③201*年3月31日，乙公司持有的无形资产为一项土地使用权，原价为1500万元，原取得时剩余使用年限为30年，至合并发生时乙公司已使用10年，该土地使用权仍可使用20年，预计净残值为O，采用直线法摊销。假定该土地使用权自201*年4月起进行摊销。(4)201*年12月31日，甲、乙公司个别资产负债表及利润表如下：
资产负债表
201*年12月31日单位：万元
项目资产：货币资金交易性金融资产应收账款预付账款存货长期股权投资固定资产无形资产商誉递延所得税资产资产总计负债：短期借款应付账款应付职工薪酬长期借款递延所得税负债负债合计所有者(股东)权益：实收资本(股本)资本公积盈余公积未分配利润7000500014000201*00036100100004000594858943000240016354000495115302500024600850016264甲公司乙公司3160.4300090150300003135962.539.622612.52201*201*32.653201*09.858242.5600030006604710所有者权益(股东)权益合计743641437022612.5负债和所有者(股东)权益总计85894利润表
201*年单位：万元
项目一、营业收入减：营业成本营业税金及附加销售费用管理费用财务费用资产减值损失加：公允价值变动损益投资收益二、营业利润加：营业外收入减：营业外支出三、利润总额减：所得税费用四、净利润（5）其他有关资料如下：
①甲公司、乙公司及丙公司在购并交易前不存在任何关联方关系。
②甲公司、乙公司年末均按净利润的10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。③在合并财务报表中应考虑抵销未实现内部销售损益的所得税影响。
④除存货外，假定其他资产均未发生减值。乙公司持有的固定资产、无形资产均为管理使用。⑤假定按照税法规定，甲公司在该项合并中取得的乙公司各项资产、负债计税基础维持其在乙公司的原计税基础不变。乙公司适用的所得税税率为25%，在未来期间不发生变化。⑥甲公司、乙公司在201*年均未分派现金股利或利润。
2250011250650850700896.250754008628.757508703.761678.57025甲公司201*年1月-12月乙公司201*年4月-12月56003000280100300223.1512060002176.859004002676.85776.851900⑦假定乙公司对固定资产、无形资产的折旧及摊销政策均与税法规定相一致。
要求：编制甲公司201*年12月31日合并资产负债表及201*年度合并利润表（不需列出计算过程）。
合并资产负债表
201*年12月31日单位：万元
项目资产：货币资金交易性金融资产应收账款预付账款存货长期股权投资固定资产无形资产商誉递延所得税资产资产总计负债：短期借款应付账款应付职工薪酬预收账款长期借款递延所得税负债负债合计所有者(股东)权益：实收资本(股本)资本公积盈余公积25000246008500594858943000240016350400049511530600030006602201*201*32.65201*201*09.858242.57000500014000201*00036100100004000甲公司乙公司3160.4300090150330003135962.539.622612.5合并金额未分配利润少数股东权益所有者权益(股东)权益合计负债和所有者(股东)权益总计16264743648589447101437022612.5合并利润表
201*年单位：万元
甲公司项目一、营业收入减：营业成本营业税金及附加销售费用管理费用财务费用资产减值损失加：公允价值变动损益投资收益二、营业利润加：营业外收入减：营业外支出三、利润总额减：所得税费用四、净利润乙公司合并金额201*年1月-12月201*年4月-12月2250011250650850700896.250754008628.757508703.761678.5702556003000280100300223.1512060002176.859004002676.85776.851900（一）归属于母公司所有者的净利润（二）少数股东损益
强化习题参考答案及解析
（一）单项选择题
1．【答案】B
【解析】在连续编制合并财务报表的情况下，首先必须将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售利润的影响予以抵销。未实现内部销售利润＝75－60＝15（万元）。
2．D
【解析】A公司直接和间接合计拥有C公司60%的权益性资本，所以纳入合并范围。3.B
【解析】201*年末编制相关的抵销分录：借：营业收入1000贷：营业成本800固定资产原价200当期多计提折旧的抵销：借：固定资产累计折旧15
贷：管理费用15[200/10×9/12]
所以因该设备相关的未实现内部销售利润的抵销影响合并净利润的金额为（1000－800）－15＝185（万元）。
4.C
【解析】甲公司在编制合并财务报表时，对于与乙公司发生的内部交易应进行以下抵销：借：营业收入900
贷：营业成本740
存货160（400×40%）
经过上述抵销处理后，该项内部交易中涉及的存货在合并资产负债表中体现的价值为
200万元，其计税基础为360万元，产生可抵扣暂时性差异160万元，应在合并财务报表中进行如下处理：
借：递延所得税资产40（160*25%）5.A
【解析】对于期末留存的存货，站在B公司的角度，应该计提75万元[750×（1－60%）－225]的存货跌价准备，而站在集团的角度，不需要计提存货跌价准备，因此在编制抵销分录时应该抵销存货跌价准备75万元。
贷：所得税费用40
注：乙公司的资产应该用乙公司税率计算。
（二）多项选择题1．ACDE
【解析】内部存货交易中期末存货未实现利润抵销：
借：营业收入贷：营业成本
存货所以B选项不对。2.ABCDE
【解析】调整分录分为子公司报表的调整分录和母公司报表的调整分录；上述选项中，前三个选项属于子公司报表的调整分录，后二个选项属于母公司报表的调整分录。3．ABC
【解析】甲公司与戊公司和已公司之间没有直接或间接的投资关系，甲公司仅仅接受戊公司的委托，对已公司提供经营管理服务。因此，戊公司和已公司不应纳入甲公司合并会计报表范围。4.CDE
【解析】母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。5.BCD
【解析】在报告期内出售上年已纳入合并范围的子公司时,合并资产负债表的期初数不需进行调整；子公司的会计政策应和母公司的会计政策一致。
（三）计算分析和综合题1．【答案】
①抵销A公司所有者权益借：实收资本300资本公积80盈余公积70
未分配利润年末50商誉18贷：长期股权投资318少数股东权益200
②抵销对A公司的投资收益借：投资收益60少数股东损益40
未分配利润年初30
贷：本年利润分配提取盈余公积30向投资者分配利润50未分配利润年末50③抵销B公司所有者权益借：实收资本200资本公积80
未分配利润年末-70贷：长期股权投资（母公司）84（A公司）52.5少数股东权益73.5④抵销对B公司的投资损失借：未分配利润年初-30投资收益（母公司）-16（A公司）-10少数股东损益-14
项目资产：货币资金交易性金融资产应收账款预付账款存货长期股权投资固定资产无形资产商誉递延所得税资产资产总计负债：短期借款应付账款应付职工薪酬预收账款长期借款递延所得税负债负债合计所有者(股东)权益：实收资本(股本)资本公积盈余公积未分配利润少数股东权益所有者权益(股东)权益合计负债和所有者(股东)权益总计甲公司乙公司合并金额7000500014000201*000361001000040003160.4300090150330003135962.510160.48000230150124601800015928592533675948589430002400163504000495115302500024600850016264743648589439.622612.52201*201*32.65201*201*09.858242.5667.8597523.255201*6002567.6507201*01*.97520585.6256000300066047101437022612.52500024600867116935.96251730.662576937.62597523.25贷：未分配利润年末-70
（2）在201*年度编制合并会计报表时与存货相关的抵销分录：①抵销期初存货中未实现的内部销售利润借：未分配利润年初9（60×15%）贷：营业成本9②将本期内部销售收入抵销本期内部销售收入为300万元借：营业收入300贷：营业成本300
③将期末存货中包含的未实现内部销售利润抵销
期末结存存货110万元为本期购入的存货。因此，期末内部存货中未实现内部销售利润为22万元（110×20%）。
借：营业成本22贷：存货22
（3）编制201*年度合并会计报表时与固定资产有关的抵销分录：借：未分配利润年初18贷：固定资产原价18借：固定资产累计折旧5.7贷：未分配利润年初5.7借：固定资产累计折旧3.6贷：管理费用3.6
（4）编制与内部应付债券和长期债券投资的有关抵销分录：借：应付债券102.4
贷：持有至到期投资102.4借：投资收益2.4
贷：财务费用(40×6％)2.42．【答案】
合并利润表
201*年单位：万元
甲公司项目一、营业收入减：营业成本营业税金及附加销售费用管理费用财务费用资产减值损失加：公允价值变动损益投资收益二、营业利润加：营业外收入减：营业外支出三、利润总额减：所得税费用四、净利润乙公司合并金额201*年1月-12月201*年4月-12月2250011250650850700896.250754008628.757508703.761678.5702556003000280100300223.1512060002176.859004002676.85776.85190026300136709309501184.51119.406754009521.197540010096.12134.2257976.625（一）归属于母公司所有者的净利润（二）少数股东损益【参考分录】
（1）与企业合并相关会计分录①取得丙公司长期股权投资借：长期股权投资18000
7881.462595.1625贷：股本5000资本公积股本溢价13000②支付佣金和手续费
借：资本公积股本溢价400贷：银行存款400③支付对乙公司进行的资产评估费用
借：长期股权投资100
贷：银行存款100④计算甲公司对乙公司投资成本=18000+100=18100（万元）⑤合并日调整丙公司个别财务报表借：存货1200
固定资产3000
无形资产1000贷：递延所得税负债1300
资本公积3900⑥计算合并商誉
合并商誉=18100-（18000-1300-330）×90%=3367（万元）
（2）201*年12月31日甲公司与乙公司内部交易调整分录和抵销分录①调整丙公司个别财务报表
借：存货1200
固定资产3000
无形资产1000贷：递延所得税负债1300
资本公积3900
借：管理费用187.5（3000/15×9/12+1000/20×9/12）营业成本960（1200×80%）贷：固定资产累计折旧150无形资产累计摊销37.5
存货960
借：递延所得税负债286.875（187.5×25%+960×25%）贷：所得税费用286.875②内部交易存货抵销
借：营业收入1500贷：营业成本1500
借：营业成本200[（15-10）×40]
贷：存货200借：存货-存货跌价准备120
贷：资产减值损失120
借：递延所得税资产20
贷：所得税费用20③内部交易固定资产抵销
借：营业收入300贷：营业成本240固定资产原价60
借：固定资产累计折旧3（60/10×6/12）贷：管理费用3
借：递延所得税资产14.25
贷：所得税费用14.25④内部债权债务抵销
借：预收账款200贷：预付账款200⑤抵销投资时点长期股权投资与子公司所有者权益借：实收资本6000
资本公积6900（3000+3900）盈余公积470未分配利润3000商誉3367贷：长期股权投资18100
少数股东权益1637[(6000+6900+470+3000）×10%]⑥调整少数股东损益
合并报表中调整子公司个别报表使利润减少860.625万元（187.5+960286.875）消除内部交易使当期利润减少=（200-120-20）+（300-240-3-14.25）=102.75（万元）201*年乙公司调整后的净利润=1900-860.625-102.75=936.625（万元）借：归属于母公司所有者的利润93.6625（936.625×10%）贷：少数股东损益93.6625⑦调整少数股东权益
甲公司投资后乙公司增加的所有者权益=1900-860.625-102.75=936.625（万元）借：盈余公积19（190×10%）
未分配利润74.6625（936.625×10%-19）
贷：少数股东权益93.6625
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